Статьей 13 Закона № 1576-ХІІ установлено, что вкладом в уставный (сложенный) капитал хозяйственного общества могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи либо имущественные или другие отчуждаемые права, имеющие денежную оценку, если другое не установлено законом.

Согласно определению, приведенному в п. 1.28 ст. 1 Закона № 334/94-BР хозяйственная операция, предусматривающая внесение денежных средств или имущества в уставный фонд юридического лица в обмен на корпоративные права, эмитированные таким юридическим лицом, является прямой инвестицией.

В соответствии с п. 1 ст. 167 Хозяйственного кодекса корпоративные права — это права лица, доля которого определяется в уставном фонде (имуществе) хозяйственной организации, включающие правомочия на участие этого лица в управлении хозяйственной организацией, получение определенной доли прибыли (дивидендов) этой организации и активов в случае ликвидации последней в соответствии с законом, а также другие правомочия, предусмотренные законом и уставными документами.

Аналогичное определение содержится в п. 1.8 ст. 1 Закона № 334/94-ВР: корпоративные права — это право собственности на уставный фонд (капитал) юридического лица или его долю (пай), включая права на управление, получение соответствующей доли прибыли такого юридического лица, а также активов в случае его ликвидации в соответствии с действующим законодательством, независимо от того, создано такое юридическое лицо в форме хозяйственного общества, предприятия, учрежденного на собственности одного юридического или физического лица, либо в других организационно-правовых формах.

В соответствии с нормами п.п. 4.2.5 п. 4.2 ст. 4 Закона № 334/94-ВР в состав валового дохода плательщиков налога не включаются суммы денежных средств или стоимость имущества, которые поступают плательщику налога в виде прямых инвестиций или реинвестиций в корпоративные права, эмитированные таким плательщиком налога, в том числе денежные или имущественные взносы, согласно договорам об общей деятельности на территории Украины без создания юридического лица.

Согласно п. 1 ст. 66 Хозяйственного кодекса под термином «имущество» следует понимать производственные и непроизводственные фонды, а также другие ценности, стоимость которых отражается в самостоятельном балансе предприятия, то есть здания, сооружения, оборудование, транспортные средства, инвентарь, сырье, материалы, товары и другие материальные ценности.

Рассмотрим особенности отражения в налоговом учете предприятия взносов в уставный фонд в виде различных видов имущества.

ОСНОВНЫЕ ФОНДЫ

Подпунктом 8.2.1 п. 8.2 ст. 8 Закона № 334/94-ВР установлено, что под термином «основные фонды» следует понимать материальные ценности, которые предназначаются плательщиком налога для использования им в хозяйственной деятельности в течение периода, превышающего 365 календарных дней с даты ввода в эксплуатацию таких материальных ценностей, и стоимость которых превышает 6000 грн. и постепенно уменьшается в связи с физическим или моральным износом.

Подпунктом 8.4.11 п. 8.4 ст. 8 Закона № 334/94-ВР установлено, что к продаже основных фондов и нематериальных активов приравниваются операции по внесению таких основных фондов и нематериальных активов в уставный фонд другого лица, а к приобретению основных фондов и нематериальных активов приравниваются операции по включению таких основных фондов и нематериальных активов в состав уставного фонда такого другого лица с дальнейшим включением основных фондов в соответствующие группы.

Операции по внесению основных фондов в уставный фонд субъекта хозяйствования отражаются в налоговом учете налогоплательщиков следующим образом.

У лица, которое передает основные фонды:

• согласно п.п. 8.4.3 п. 8.4 ст. 8 Закона № 334/94-ВР сумма превышения выручки от продажи над балансовой стоимостью отдельных объектов основных фондов группы 1 включается в валовые доходы плательщика налога, а сумма превышения балансовой стоимости над выручкой от такой продажи — в валовые расходы плательщика налога;

• согласно п.п. 8.4.4 п. 8.4 ст. 8 Закона № 334/94-ВР балансовая стоимость соответствующей группы уменьшается на сумму стоимости продажи основных фондов групп 2 и 3.

Если сумма стоимости основных фондов равна или выше балансовой стоимости соответствующей группы, ее балансовая стоимость приравнивается к нулю, а сумма превышения включается в валовой доход плательщика налога соответствующего периода.

У лица, получающего основные фонды:

• стоимость, по которой основные фонды вносятся в уставной фонд плательщика налога, увеличивает балансовую стоимость соответствующей группы основных фондов (отдельного объекта основных фондов группы 1) и подлежит амортизации.

Следует отметить, что амортизация балансовой стоимости основных фондов, внесенных в уставный фонд субъекта хозяйствования, начинается с расчетного квартала, следующего за кварталом оприходования основных фондов групп, или кварталом, в котором был введен в эксплуатацию объект основных фондов группы  таким плательщиком налога.

Отдельно следует остановиться на взносах в уставный фонд субъектов хозяйствования в виде земельных участков.

Так, юридические лица (учрежденные гражданами Украины или юридическими лицами Украины) в соответствии со ст. 82 Земельного кодекса могут приобретать в собственность земельные участки для осуществления предпринимательской деятельности в случае их внесения учредителями в уставный фонд.

При этом п.п. 8.9.3 п. 8.9 ст. 8 Закона № 334/94-ВР определено, что в случае, когда объект недвижимого имущества (недвижимость) приобретается плательщиком налога вместе с землей, находящейся под таким объектом или являющейся предпосылкой для обеспечения функционального использования такого объекта недвижимости в соответствии с нормами, определенными законодательством, амортизации подлежит совокупная стоимость такого основного фонда и такой земли по нормам, определенным этой статьей для основных фондов группы 1.

То есть при передаче объекта недвижимости вместе с земельным участком, находящимся под этим объектом или являющимся предпосылкой для обеспечения функционального использования такого объекта недвижимости в качестве взноса в уставной фонд предприятия, совокупная стоимость такого основного фонда и такой земли формирует балансовую стоимость объекта группы 1 основных фондов и подлежит амортизации. В других случаях операция по получению земельного участка в качестве взноса в уставной фонд предприятия в налоговом учете не отражается.

Нематериальные активы

Нематериальные активы — это объекты интеллектуальной, в том числе промышленной, собственности, а также другие аналогичные права, признанные в порядке, установленном соответствующим законодательством, объектом права собственности плательщика налога (п. 1.2 ст. 1 Закона № 334/94-ВР).

Объекты права интеллектуальной собственности определены ст. 420 Гражданского кодекса, а именно: литературные и художественные произведения; компьютерные программы; компиляции данных (базы данных); исполнения; фонограммы, видеограммы, передачи (программы) организаций вещания; научные открытия; изобретения, полезные модели, промышленные образцы; компонование (топографии) интегральных микросхем; рационализаторские предложения; сорта растений, породы животных; коммерческие (фирменные) наименования, торговые марки (знаки для товаров и услуг), географические обозначения, коммерческие тайны.

Операции по внесению в уставный фонд юридического лица нематериальных активов стоимостью свыше 6000 грн. приравниваются к операциям по купле-продаже таких активов и отражаются в налоговом учете аналогично операциям внесения в уставный фонд основных фондов.

После регистрации налоговой накладной в Едином реестре налоговых накладных обнаружилось, что налоговая накладная содержит ошибку. Можно ли исправить такую ошибку?

В первую очередь отметим, что извлечь из ЕРНН налоговую накладную, в том числе и содержащую ошибочные показатели, невозможно. На это, в частности, обращали внимание налоговики в Обобщающей налоговой консультации № 127 от 16.02.2012 г., а также в разъяснениях, размещенных в ЕБНЗ. Невозможно также зарегистрировать в ЕРНН две налоговые накладные с одними и теми же реквизитами.

Однако ситуация не безвыходна. Исправить ошибку в этом случае можно. Причем единственно возможным вариантом ее исправления, который поддерживают налоговики (см. разъяснение в ЕБНЗ, раздел 130.22), —выписать расчет корректировки к такой налоговой накладной и «откорректировать» таким образом неправильные показатели. Такой расчет корректировки подлежит регистрации в ЕРНН в течение 20 календарных дней с момента его выписки.

Здесь важно обратить внимание на характер допущенных ошибок.

1. Если ошибки были допущены в обязательных реквизитах табличной части налоговой накладной, т. е. в стоимостных или количественных показателях (например, в номенклатуре, количестве, общей стоимости поставки и т. п.). В этом случае расчет корректировки выписывается в общем порядке.

Причем выписать такой расчет корректировки можно и в следующем налоговом периоде. То, что уже прошло 20 календарных дней, отведенных на регистрацию налоговой накладной, в которой обнаружены ошибки, значения не имеет, ведь в этом случае предприятие руководствуется общими правилами корректировки налоговых обязательств, предусмотренными ст. 192 НК.

2. Если ошибки допущены в заголовочной части налоговой накладной (например, указан неправильный номер налоговой накладной или допущена ошибка в ИНН покупателя или продавца, указан ошибочный адрес и т. п.).

В этом случае исправить ошибку также можно путем выписки расчета корректировки. Однако поскольку здесь не затрагиваются стоимостные и количественные показатели налоговой накладной, единственным вариантом корректировки ошибочных показателей будет полное «обнуление» такой налоговой накладной. То есть в расчете корректировки поставщику нужно заполнить одну строку, указав со знаком «-» данные из первоначально выписанной налоговой накладной. После чего поставщик должен выписать новую налоговую накладную (с новым порядковым номером) и зарегистрировать ее в ЕРНН.

Однако важно помнить, что такой вариант подходит только для случая, когда еще не истек 20-дневный срок с момента выписки «ошибочной» налоговой накладной. В противном случае зарегистрировать новую налоговую накладную в ЕРНН будет невозможно по той причине, что выписываться такая налоговая накладная должна по дате возникновения налоговых обязательств (т. е. на ту же дату, что и «ошибочная» налоговая накладная).

Если 20-дневный срок прошел, покупатель сможет отразить налоговый кредит на основании жалобы (приложение Д8 к декларации по НДС). В то же время подать ее выйдет лишь с декларацией за тот отчетный период, в котором был получен товар/услуга или осуществлена предоплата, в противном случае, к сожалению, право на налоговый кредит для покупателя будет потеряно.

До Нового года осталось десять дней.

«Праздник» приближается, но не для украинских бухгалтеров и финансовых директоров, так как в соответствии с нормами Налогового кодекса, которые вступят в силу 1 января 2015 года, с этой даты вводится система электронного администрирования НДС. Эта система предусматривает денежное обеспечение налога путем перечисления средств на НДС-счета до момента возникновения денежных обязательств по налоговой декларации.

Введение НДС-счетов с 1 января 2015 года в пределах норм действующего законодательства будет сопровождаться:

– фактической потерей налогоплательщиками остатков отрицательного значения налога и сумм бюджетного возмещения, заявленного в счет будущих платежей, по состоянию на 1 января 2015 года, то есть невозможностью уменьшить на сумму этих остатков налоговые обязательства по НДС;

– фактическим «замораживанием» суммы излишне уплаченных денежных средств по НДС, которые учитываются на лицевых счетах плательщиков налога;

– «замораживанием« оборотных средств плательщиков налога;

– зависимостью плательщиков налога от фискальных органов и казначейства в вопросах регистрации налоговых накладных и расчетов-корректировок к ним, а также уплаты НДС в бюджет;

– техническими трудностями в получении налоговых накладных в электронной форме от поставщиков и отсутствием полноценного электронного сервиса от фискальной службы в вопросах информации о зарегистрированных налоговых накладных из Единого реестра налоговых накладных.

Понимая все риски введения этой системы, бизнес и общественность уже неоднократно заявляли о необходимости отмены норм Налогового кодекса Украины в части электронного администрирования НДС(1). Однако государственная фискальная служба, пытаясь любой ценой «втянуть» страну в систему электронного администрирования с НДС-счетами, только теперь решилась на некоторые уступки.

Представители государственной фискальной службы предлагают ввести систему электронного администрирования НДС в тестовом режиме, начиная с 1 февраля 2015 года и до 1 апреля 2015 года. В упомянутый период плательщики НДС будут проводить регистрацию налоговых накладных без пополнения денежными средствами НДС-счетов. К тому же, рассматривается возможность положительного решения проблемы переноса отрицательного значения по НДС, сложившегося по состоянию на 1 января 2015 года. Так, зачисление части остатков отрицательного значения налога и непогашенных сумм бюджетного возмещения по состоянию на 01.01.2015 г.(2) (строки 24, 20.2 налоговой декларации за декабрь 2014 года и непогашенные суммы, заявленные к возмещению соответственно в строках 23.1, 23.2 налоговых деклараций прошлых периодов) проводится в уменьшение налоговых обязательств налоговых периодов, которые начинаются с 1 января 2015 года. При этом часть остатков в пределах 6/12 суммы налогового кредита, задекларированной за последние 12 календарных месяцев (за 2014 год), переносится без проверки и учитывается в расчете суммы налога, на которую плательщики будут иметь право выписывать налоговые накладные. Остальная сумма остатков может быть перенесена позднее после проведения документальной проверки (с неопределенными сроками начала и окончания таких проверок). По выбору плательщика вся сумма указанных остатков может быть возвращена (возмещена) в порядке, определенном до 1 января 2015 года. В этом случае возникает вопрос выбора: либо вся сумма подлежит возврату (возмещению), либо вся сумма может быть направлена на увеличение размера суммы налога, на которую плательщик получит право зарегистрировать налоговые накладные (с проверкой и/или без таковой). Как здесь не сказать – при всем богатстве выбора другой альтернативы (остатки и возместить, и зачесть в формулу) нет.

Кроме того, представители государственной фискальной службы предложили увеличить размер суммы, на которую плательщики будут иметь право выписывать и регистрировать налоговую накладную, на суммы:

– излишне уплаченных денежных средств (переплат налога);

– так называемого «овердрафта» – права на увеличение размера суммы, на которую плательщики налога смогут выписывать и регистрировать налоговые накладные. Сумма такого «кредита» от фискальной службы будет рассчитываться автоматически исходя из среднемесячного размера суммы налога, задекларированного плательщиком к уплате в бюджет, и погашенных денежных обязательств по налогу на добавленную стоимость за предыдущие двенадцать последовательных отчетных налоговых периодов (месяцев) (для плательщиков налога с квартальным отчетным периодом — в течение предыдущих четырех последовательных отчетных периодов). То есть в размере среднемесячной уплаты налога плательщики будут иметь определенный запас для минимизации необходимости отвлечения оборотных средств;

– налога в налоговой накладной, зарегистрированной с опозданием, с применением штрафов в зависимости от сроков задержки в регистрации таких накладных: до 10 дней — 10%, от 10 до 30 — 20%, от 30 до 60 дней — 30%, свыше 60 дней — 40% суммы НДС. Однако до 1 апреля 2015 года эти штрафы применять не будут.

Есть и другие благоприятные предложения, а именно рассматриваются возможности:

– возврата денежных средств с НДС-счетов на текущие счета плательщиков налога в случае, если по итогам налоговой декларации у плательщика останутся средства на НДС-счете сверх суммы, подлежащей уплате в бюджет. Такой возврат будет происходить по заявлению налогоплательщиков;

– проведения автоматического бюджетного возмещения при наличии банковской гарантии сроком на один год;

– получения копии электронной налоговой накладной, зарегистрированной в системе электронного администрирования НДС, от фискального органа.

В то же время остаются нерешенными для налогоплательщиков многие другие важные вопросы.

Не установлена ответственность фискальных органов за технические сбои, за ошибки при исчислении результата формулы, за неправомерное списание средств с НДС-счета в бюджет, за «ручное вмешательство» в систему (примеров которого предостаточно в современной практике). Усложнено предоставление доказательств неправомерных действий фискальных органов при обжаловании таких действий в части регистрации налоговых накладных в судебных инстанциях.

Осталась непрозрачной процедура бюджетного возмещения, что создает предпосылки для дальнейшей невозможности своевременного возмещения НДС из бюджета. Такие процедуры должны сопровождаться штрафными санкциями за несвоевременность проведения возмещения налога из бюджета. Ответственность должна устанавливаться как для фискальных органов за несвоевременность проведения проверок и предоставления заключений/реестров Казначейству, так и для Казначейства — за несвоевременно перечисленные средства из бюджета.

Продолжается практика проверок реальности хозяйственных операций и непризнания налогового кредита (проблема, по крайней мере, двух схем уклонения от уплаты НДС остается).

Между тем, введение системы электронного администрирования с НДС-счетами, кроме нарушения права собственности плательщиков налога на денежные средства, отвлекаемые на пополнение НДС-счетов до момента их перечисления в бюджет, имеет непрозрачный механизм их использования государством и не обеспечивает достижение основной цели Правительства и фискальных органов — преодоление такого явления, как «налоговые ямы», а также не уничтожает коррупцию в фискальных органах. «Налоговые ямы» являются следствием как несовершенства существующей системы налогообложения, так и высокого уровня коррупции и безответственности должностных лиц органов государственной власти. Причины пользования схемами уклонения от налогообложения представителями реального бизнеса – высокая нагрузка на заработную плату, несправедливая система распределения налоговой нагрузки между налогоплательщиками, высокое фискальное давление на бизнес, отсутствие действенных механизмов защиты прав субъектов хозяйствования в административном или судебном порядке и т.п. Схемы уклонения от налогообложения будут трансформироваться, изменяться, но останутся, пока не будет применен комплексный подход к решению проблемы «налоговых ям».

Предложенные государственной фискальной службой смягчения к электронной системе администрирования НДС для плательщиков налога в соответствии с предложениями ГФС, с одной стороны, улучшают условия для плательщиков НДС по сравнению с более жесткими нормами Законов № 1621 и № 1690. С другой стороны, включение остатков возмещения и отрицательного значения в расчет формулы и возврат средств с электронного счета на текущий счет создают более благоприятные условия не только для добросовестных налогоплательщиков, но и для дальнейшего существования «налоговых ям», что вообще ставит под сомнение целесообразность и эффективность этой системы.