Рассмотрим ситуацию, когда обнаруживается ошибка, допущенная в уже сданном отчете по Единому социальному взносу, возникает вопрос о методах ее исправления. Причина этому не одна. Ведь естественным следствием такой ошибки являются некорректность расчетов с государством. Кроме того, от точности поданных данных зависит правильность начисления пенсии работникам предприятия.

Законодательством предусмотрен способ исправления таких ошибок при самостоятельном их выявлении.

При обнаружении некорректностей в отчетных документах по ЕСВ порядок действий, направленных на их исправление, зависит как от периода, в котором выявлена и допущена ошибка, так и от характера самой неточности. Если при подаче исправлений до истечения срока предоставления отчета алгоритм действий всегда однотипен и прост, то в случае ошибок за прошлые периоды методика разнится.

Если ошибка была обнаружена до окончания граничного срока подачи текущего отчета, достаточно просто сформировать новый, содержащий верные данные. В этой ситуации исправляющий ошибку отчет подается в полном объеме. Местом подачи такого пакета является в тот же фискальный орган, что и обычно. Действительным будет считаться тот отчетный документ, который подан последним, вне зависимости от его формы, будь она электронной или бумажной. Следует отметить, что формировать необходимо именно полный отчет. Если будет сформирована и подана только отдельная таблица, изменения данных не произойдет, исправляющий ошибку отчет не будет учтен и исправления не станут действительными.

Например, если отчет подан 19-го числа, а 20-го обнаружена ошибка, составлен и сдан новый полный пакет документов, то действительным будет считаться отчет от 20-го числа.

При внесении исправлений за истекшие периоды порядок действий должен быть другим. Рассмотрим частные его случаи.

Способы устранения ошибок за прошлые периоды в зависимости от их характера

В случае если необходимо исправить ошибку за предыдущие периоды, способ ее исправления зависит от формы ошибки.

При необходимости исправления неточностей за минувшие периоды, касающиеся реквизитов, подаются отменяющие документы. Этот способ не подходит для уточнения сумм, содержащихся в отчетности. Сведенья, которые можно исправить таким образом, могут касаться реквизитов работодателя или застрахованного лица. В этом случае формируется и подается отчет за предыдущий период. Пакет отчетных докуметов при этом должен включать:

• перечень таблиц отчета;
• таблицу с ошибочной информацией с пометкой «скасовуюча»;
• соответствующую таблицу с верной информацией, имеющую статус «початкова».

При этом требуется, чтобы, таблица 6 включала данные по каждому застрахованному лицу отдельно.

Например, данные таблицы 5 включают ошибочно проставленную форму договора с работником. Для исправления формируется таблица 5 с ошибочными сведеньями со статусом «скасовуюча» и таблица 5 с верными сведеньями со статусом «початкова». К ним прилагается перечень таблиц отчета.

Если для исправления неточностей необходимо просто отменить данные, содержащиеся в таблицах 5 и 7, то подаются отменяющие документы относительно недостоверных данных о застрахованном лице.

Например, ошибочно поданы данные в таблице 5 о расторжении трудового договора ребенком, на самом деле договор не расторгался. Для исправления подается аналогичная таблица 5 с отметкой «скасовуюча» и к ней прилагается перечень таблиц отчета.

Подаваемый для внесения исправлений пакет документов не должен содержать таблиц 1-4 согласно дополнениям к Порядку № 435 от 14 апреля 2015 года. При этом следует помнить, что такой метод исправления ошибок внесение изменений к начисленным суммам не допускает.

Исправление ошибок, требующее корректировки сумм ЕСВ или базы его обложения за прошедшие периоды, осуществляется в текущем месяце путем доначисления (уменьшения) соответствующих сумм, что отражается в предназначенных для этого строках отчета. Если ошибка не связана с изменениями класса профессионального риска, то при этом используются следующие кодировки типа начислений:

• при исправлении ошибок, касающихся сумм заработной платы, начисление которой производилось в предыдущих периодах, используют код 2 и 3. При этом для изменения суммы заработной платы, начисленной в предыдущих периодах, в сторону увеличения используют код 2, а уменьшения – код 3;
• если исправление касается данных, относящихся к периоду до 01 января 2011 года, то применяют коды 6-9 в соответствии с Порядком № 435 (п 9 р IV).

Например, в конце сентября обнаружено, что в отчетных документах за июль месяц таблица 1 содержит излишнюю сумму ЕСВ. Исправление этой ошибки производится в отчете за сентябрь, используя предусмотренные для этого строки таблицы 1. В данном случае для этого предназначена срока 7 с соответствующими ставке ЕСВ подчиненными строками. Отдельную таблицу 1 для этого заполнять не надо – исправление происходит непосредственно на бланке отчета за сентябрь.

Ошибкой является непредоставление данных, для которых предусмотрена таблица 5. Такие данные включают в себя:

• данные о заключении или расторжении трудового договора, сведенья о заключении и разрыве гражданско-правового договора (не включая гражданско-правовой договор с физическим лицом-предпринимателем в том случае, если выполненные работы и услуги отвечают видам деятельности, обозначенном в Витяге из Единого Государственного реестра юридических лиц и физлиц-предпринимателей);
• сведенья о заключении или расторжении договора с застрахованным лицом, при его трудоустройстве на новое место работы;
• информацию о предоставлении отпуска по уходу за ребенком 3-16 лет;
• сведенья о предоставлении отпуска по уходу за ребенком до 3 лет;
• информацию о предоставлении отпуска по беременности и родам.

Для исправления ошибки такого характера нужно подать отчет, состоящий из титульного листа с обозначением «додаткова» и таблицу 5, содержащую необходимые данные. В состав отче та не должны входить таблицы 1-4.

Например, в отчет за июнь не включена таблица 5 с данными о расторжении трудового договора. В сентябре эта ошибка обнаружена. В этом случае надо подать эту таблицу со статусом «додаткова» и титульный лист к ней.

Таким же образом подается таблица 6 отчета по ЕСВ.

В случае если не подан отчет за прошедший период или периоды, в текущем периоде не должно происходить отражение сумм за это время. Подается обычный отчет за текущий период, а отдельно – за предыдущие, в случае необходимости.

При этом стоит помнить, что если возникает необходимость подачи за один период таблицы, имеющей статус «скасовуюча», и таблицы со статусом «додаткова», то к каждой из них необходимо оформить отдельный титульный лист. То есть в таком случае эти два документа подаются как отдельные отчеты.

Типичные ошибки при заполнении таблиц отчета

Среди ошибок в оформлении отчетных документов в разрезе застрахованных лиц наиболее часто встречаются ошибки в таблицах 5 и 6. В результате их допущения нарушается связь между таблицами отчетности. Зачастую это ошибки в кодах категорий или же несоответствие записей на одно лицо.

Рассмотрим некоторые из часто встречающихся ошибок, касающихся в таблицы 6, а также то, на что обращать внимание для их корректного исправления.

1. Для застрахованного лица, обозначенного кодом категории 1, заполнено поле «Кількість календарних днів відпустки у зв’язку з вагітністю та пологами». Такое заполнение само по себе неверно, ведь это поле предназначено для данных лиц, имеющих категорию 42,43,44 и 45. Возникает эта ошибка в случае, когда неправильно определен код застрахованного лица или ошибочно заполнено поле.

В этой ситуации необходимо произвести уточнение кода категории и заполнить поля с учетом фактического содержания.

2. В поле “Кількість днів перебування у трудових/ЦП відносинах протягом календарного звітного місяця” количество дней внесено более чем в одной строке (за исключением лиц, для которых предусмотрены кодировки 42,43,44,45). Эта ошибка является следствием неправильного определения категории застрахованного лица или неверного заполнения поля «Кількість днів…”.

Для исправления уточняют код категории застрахованного лица в таблице 6 и верно заполняют поле «Кількість днів…».

3. Для работника с кодом категории 42, 43, 44, 45 отсутствует запись в таблице 5 с категорией “5”. Эта ошибка чаще всего встречается, когда работник ошибочно не включен в таблицу 5 (например, если застрахованное лицо находится в отпуске по беременности и родам).

Если категория застрахованного лица определена правильно, необходимо включить нужную запись в таблицу 5, учесть в ней необходимую кодировку «5» и отразить дату начала отпуска в связи с беременностью и родами.

4. В отчете происходит несовпадение итоговых значений по листу таблицы 6 и сумм в таблице 1.(“Разом за аркушем документів” и “Сума єдиного внеску за звітний місяць (із заробітку/доходу)”). Это происходит, если итоговые значения таблицы 6 не были учтены при формировании таблицы 1, неверно обозначен тип начислений в разрезе застрахованных лиц в таблице 6 или если таблица 1 неверно отображает итог суммы в разрезе застрахованных лиц.

Для правильного исправления этой ошибки следует проверить суммы в поле “Разом за аркушем документів” в таблице 6. При этом нужно обращать внимание на то, что суммы с типом начислений 3,5,7,9 и 12 учитываются со знаком “минус”, а с типом начислений 1,2,4,6, 8 и 11 – “плюс”. Нужно проверить правильность использования типов начислений в разрезе застрахованных лиц и отражение сумм по застрахованным лицам, в том числе округление чисел. Убедившись, что все соответствует первичным бухгалтерским документам, вывести данные таблицы 1, базируясь на суммах таблицы 6.

5. Значения в строке 3.1 таблицы 1 отличается от общих значений сумм таблицы 6 по застрахованным лицам, которым присвоено коды категорий 1,2,3,10,11,12,13,14,25,27,28,30,32,41,46,47.

В данной ситуации нужно проверить правильность отражения в таблице 6 данных категорий, сум зарплаты и страховых взносов. После этого формируют строку 3.1 таблицы 1 в соответствии с данными таблицы 6.

6. Строка 6.4 таблицы 1 “Сума виплат на яку донараховано єдиний внесок” содержит сумму отличную от общего итога графы “Сума нарахованого заробітку/ доходу в межах максимальної величини, на яку нараховується єдиний внесок” таблицы 6 по застрахованным лицам с кодом типа начислений 2.

Категория 2 включает в себя работающих инвалидов. Для исправления этой ошибки следует проверить по таблице 6 правильность определения по категории «работающий инвалид» и правильность отражений сумм заработной платы и страховых взносов по ним. После чего формируют строку 6,4 таблицы 1 в соответствии с данными таблицы 6.

Изменения в Законе Украины «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование», внесенные в конце 2016 года, кардинальным образом изменили жизнь многих предпринимателей. Теперь, независимо от того, находится предприниматель на общей системе налогообложения и имеет ли он доход, возникает обязанность ежемесячного начисления единого социального взноса в размере 22% от минимальной заработной платы (3200 х 22% = 704 грн. В 2017 году).

Соответственно, все ФОП, которые не захотели по разным причинам проходить процедуру прекращения предпринимательской деятельности и исключения из реестра предпринимателей, и просто сдавали годовые отчеты, теперь в 2018 году обязаны будут заплатить ЕСВ за 2017, исходя из ставки 704 грн. в месяц.

Естественно, такие изменения не были обделены вниманием. На разных сайтах появилось множество инструкций «как пошагово ликвидировать ФОП» с разной степенью достоверности.

Давайте разберемся насколько они достоверны.

Миф 1. При ликвидации предпринимателя обязательно нужно пройти проверку в налоговой инспекции.

Данный миф активно поддерживают сотрудники ГНИ, разъясняют всем предпринимателям, которые обратились за консультацией, что они обязаны написать заявление на добровольную проверку. При этом люди даже не задумываются, почему же обязательная проверка требует добровольного заявления.

На самом деле все просто. Когда ФОП пишет заявление с просьбой проверить его, инспектор в 90% случаев не дает ему под роспись приказ о начале проверки и тем самым установленный законодательством срок на проведение проверки просто не начинает свое течение.

Далее предпринимателя просят принести все документы: выписки банка, договоры, накладные, первичные документы, подтверждающие получение дохода. В противном случае это чревато различными типами санкций, самая простая из которых 510 грн. штрафа за нарушение налогового кодекса, а самая распространенная угроза это доначисление 18% НДФЛ и 1,5% военного сбора за покупку товара не у ФОП.

После этого предпринимателей заставляют выполнять работу сотрудника налоговой и вместо них ходить с обходным листом по различным службам. Общий срок такой «проверки» вместо 10 дней обычно затягивается до 3-4 месяцев.

Как мы видим, инспекторам ГНИ выгодна ситуация, при которой предприниматель находится в зависимом положении от проверяющего.

Давайте посмотрим, что же говорит о необходимости проверок законодательство.

Статья 78 Налогового кодекса Украины регулирует порядок проведения документальных внеплановых проверок. Пункт 78.1.7. данной статьи дает право налоговому органу начать проверку в случае прекращения предпринимательской деятельности физического лица-предпринимателя, однако обязанности для предпринимателя проходить проверку ни эта статья, ни другие статьи НК Украины не содержат.

Более точно порядок снятия с учета предпринимателей урегулирован п. 11.22 Порядка учета плательщиков налогов и сборов. Согласно данной нормы:

Основанием для снятия физического лица-предпринимателя с учета в соответствующем контролирующем органе есть сведения о государственной регистрации прекращения предпринимательской деятельности физическим лицом - предпринимателем по его решению. Дата снятия с учета физического лица - предпринимателя соответствует дате получения сведений о государственной регистрации прекращения предпринимательской деятельности физического лица - предпринимателя. Внесение в Реестр самозанятых лиц записи о прекращении предпринимательской деятельности физического лица-предпринимателя осуществляется в случае внесения в Единый государственный реестр записи о государственной регистрации прекращения предпринимательской деятельности физического лица-предпринимателя - с даты государственной регистрации прекращения предпринимательской деятельности физического лица- предпринимателя.

Государственная регистрация прекращения предпринимательской деятельности физического лица не прекращает его обязательств, возникших при осуществлении предпринимательской деятельности, и не изменяет сроков, порядков выполнения таких обязательств и применения санкций за их невыполнение.

После государственной регистрации прекращения предпринимательской деятельности физическое лицо продолжает учитываться в контролирующих органах как физическое лицо - налогоплательщик, которое получало доходы от осуществления предпринимательской деятельности.

Такое физическое лицо должно обеспечить окончательные расчеты по налогам от осуществления предпринимательской деятельности, в установленные сроки подать соответствующему контролирующему органу годовую налоговую декларацию за отчетный год, в котором проведена государственная регистрация прекращения предпринимательской деятельности физического лица-предпринимателя.

Контролирующий орган может назначить и провести документальную проверку такого физического лица - налогоплательщика при наличии оснований и с учетом сроков давности, предусмотренных Налоговым кодексом Украины.

Таким образом, как вы сами видите, о никакой обязательной проверке речи не идет. Конечно вы можете пройти ее, если считаете, что это избавит вас от внимания налогового органа в будущем.

Однако по нашему опыту, за несколько лет закрытия ФОП по схеме, будет описана ниже, ни разу налоговый орган ни открыл проверку по своей инициативе. И с другой стороны, прохождение проверки вовсе не гарантирует того, что ГНИ не захочет и не проверит повторно уже проверенный период по новым основаниям.

Миф 2. Прохождение проверки при ликвидации ФОП ведет к исключению из реестра и защищает от проблем в будущем.

Согласно ст. 70 НК Украины, центральный орган исполнительной власти, реализующий государственную налоговую и таможенную политику, формирует и ведет Государственный реестр физических лиц - плательщиков налогов (далее - Государственный реестр). В Государственный реестр вносятся сведения о государственной регистрации, регистрации и постановке на учет физических лиц-предпринимателей и лиц, осуществляющих независимую профессиональную деятельность. Такие сведения включают в том числе даты, номера записей, свидетельств и других документов, а также основания государственной регистрации, регистрации и постановке на учет, прекращения предпринимательской или независимой профессиональной деятельности, другие регистрационные данные.

Согласно ст. 65 НК Украины, внесения в Государственный реестр записи о прекращении предпринимательской деятельности физического лица-предпринимателя или независимой профессиональной деятельности физического лица осуществляется в случае внесения в Единый государственный реестр юридических лиц, физических лиц-предпринимателей и общественных формирований записи о государственной регистрации прекращения предпринимательской деятельности физического лица-предпринимателя - с даты государственной регистрации прекращения предпринимательской деятельности.

Как уже отмечалось выше, согласно п. 11.22 Порядка учета плательщиков налогов и сборов, после государственной регистрации прекращения предпринимательской деятельности физическое лицо продолжает учитываться в контролирующих органах как физическое лицо - налогоплательщик, которое получало доходы от осуществления предпринимательской деятельности.

То есть, по сути, предприниматель всего лишь из реестра действующих ФЛП переместится в реестр лиц, которые были ФОП. Избежать гражданину Украины внесения в тот или иной налоговый реестр невозможно. Поэтому когда «юрист» или налоговый инспектор пугает вас не исключением из реестра, если вы не пройдете проверку, вы должны понимать, что полное исключение из реестра невозможно.

Что же ФЛП действительно обязан сделать для полной процедуры прекращения своей предпринимательской деятельности?

В соответствии со ст. 295 НК Украины, в случае прекращения плательщиком единого налога осуществления хозяйственной деятельности налоговые обязательства по уплате единого налога начисляются такому плательщику до последнего дня (включительно) календарного месяца, в котором аннулирована регистрация по решению контролирующего органа на основании полученного от государственного регистратора уведомления о проведении государственной регистрации прекращения предпринимательской деятельности.

Согласно ст.294 НК Украины, в случае государственной регистрации прекращения предпринимательской деятельности физического лица - предпринимателя, являющегося плательщиком единого налога, последним налоговым (отчетным) периодом считается период, в котором соответствующим контролирующим органом получено от государственного регистратора уведомления о проведении государственной регистрации такого прекращения.

Согласно ст. 177 НК Украины, физические лица, в отношении которых проведена государственная регистрация прекращения предпринимательской деятельности физического лица-предпринимателя по его решению, представляют налоговую декларацию за последний базовый налоговый (отчетный) период, в котором отражаются исключительно доходы от осуществления предпринимательской деятельности, в течение 30 календарных дней с дня проведения государственной регистрации прекращения предпринимательской деятельности. В случае проведения государственной регистрации прекращения предпринимательской деятельности физического лица-предпринимателя по его решению, последним базовым налоговым (отчетным) периодом является период со дня, следующего за днем окончания предыдущего базового налогового (отчетного) периода до последнего дня календарного месяца, в котором проведена государственная регистрация прекращения предпринимательской деятельности.

В соответствии со ст. 9 Закона Украины «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование», в случае государственной регистрации прекращения предпринимательской деятельности физического лица-предпринимателя его последним отчетным периодом является период со дня окончания предыдущего отчетного периода до дня государственной регистрации прекращения предпринимательской деятельности такой физического лица.

Согласно порядка формирования и представления страхователями отчета относительно сумм начисленного единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, в случае государственной регистрации прекращения предпринимательской деятельности страхователей, такие лица обязаны подать сами за себя отчет с указанием типа формы «ликвидационная», где последним отчетным периодом является период со дня окончания предыдущего отчетного периода до дня государственной регистрации прекращения предпринимательской деятельности.

Таким образом, правильный алгоритм, который соответствует законодательству, будет следующим:

• Подача заявления госрегистратору о регистрации прекращения предпринимательской деятельности.
• Подача годовых отчетов, если они не представлены ранее.
• В случае, если ФОП был на едином налоге - оплата единого налога и ЕСВ за месяц, в котором было подано заявление госрегистратору. Если не был уплачен ЕСВ предыдущего периода (например ликвидация происходит в феврале, значит ЕСВ должен уплачиваться за январь и за февраль) - его также необходимо оплатить.
• В случае, если ФЛП находится на общей системе налогообложения - оплата ЕСВ за месяц, в котором было подано заявление госрегистратору.
• Подача ликвидационных отчетов.
• Закрытие счета в банке, если он был открыт.

Другие действия со стороны предпринимателя, принявшего решение прекратить свою деятельность, законодательство не предусматривает.

Срок представления отчетности

С 01.01.2018 срок представления отчетности за год — для всех одинаков (т.е. для квартальщиков изменился). Так, годовую декларацию плательщики налога на прибыль, независимо от того, отчитываются они раз в год или подавали декларации ежеквартально, представляют в течение 60 дней за отчетным годом. Данное обновление привнесено пп. 49.18.6 и п. 49.19 НКУ.

То есть следует направить декларацию по налогу на прибыль за 2017 год не позднее 1 марта 2018 года.

Обратите внимание: годовую деку подают все в один срок — 60 дней, а вот квартальные декларации (за первый квартал, полугодие, три квартала) — в срок 40 дней, как и было.

Неприбыльные организации отчитываются по итогам года и подают Отчет об использовании доходов (прибылей) неприбыльной организации (форма утверждена приказом Минфина от 17.06.2016 г. № 553, в редакции приказа от 28.04.2017 г. № 469). Срок представления — не позднее 1 марта 2018 года (пп. 133.4.7, пп. 49.18.3 НКУ).

Форма декларации

С 2015 года плательщики налога на прибыль определяют базу налогообложения по новым правилам: за основу берут бухфинрезультат плюс/минус разницы.

Во время представления отчетности за 2017 год предприятия используют форму декларации, утвержденную приказом Минфина от 20.10.2015 г. № 897, в редакции приказа № 467.

Обратите внимание: в форму Декларации № 897 были внесены изменения приказом Минфина от 28.04.2017 г. № 467. И если квартальщики с ними уже ознакомлены, то те, кто отчитывается только за год, впервые используют обновленную форму.

По форме Декларации № 897 (с изменениями, внесенными Приказом № 467) представляют отчетность не только предприятия, но и банки, страховщики и пр. Ведь вместо 5-ти отдельных деклараций — одна. Форма — одна для всех с отдельными строками для отражения особенностей деятельности некоторых плательщиков (например, страховщики). В шапке в графе 9 будет проставляться отметка о том, кем является плательщик налога на прибыль: банк, страховщик, сельхозпроизводитель и т.п. (письмо ГФСУ от 04.01.2016 г. № 102/7/99-99-19-02-01-17).

Неприбыльные организации используют форму, утвержденную приказом Минфина от 17.06.2016 г. № 553, в редакции приказа от 28.04.2017 г. № 469.

Предоставление расчета налоговых обязательств по налогу на прибыль нерезидентов, осуществляющих деятельность на территории Украины через постоянное представительство, осуществляется по формам, утвержденным приказом Минфина от 13.06.2016 г. № 544.

Предоставление финотчетности в Налоговую

При подаче декларации по налогу на прибыль предприятия за 2017 год все плательщики налога на прибыль вместе с ней представляют финансовую отчетность (п.46.2 НКУ). При этом последняя является приложением к налоговой декларации по налогу на прибыль и ее неотъемлемой частью.

В таблице под основной частью декларации нынче действующей формы ставится отметка «+» о предоставлении соответствующей формы (форм) финотчетности. Данное правило прописано в сноске 12 к декларации:

«Финансовая отчетность, составляемая плательщиками налога на прибыль, является приложением к налоговой декларации по налогу на прибыль предприятий и ее неотъемлемой частью. В соответствующих ячейках проставляется отметка «+».

Особенности представления электронной декларации

Обязанность представлять декларацию в электронном виде действует для плательщиков налога на прибыль, относящихся к крупным и средним предприятиям. Данное требование содержится в п. 49.4 НКУ:

«Налогоплательщики, относящиеся к крупным и средним предприятиям, подают налоговые декларации в контролирующий орган в электронной форме с соблюдением условия относительно регистрации электронной подписи подотчетных лиц в порядке, определенном законодательством».

Поэтому фактически декларацию по налогу на прибыль в бумажном виде могут предсталять только субъекты малого предпринимательства.

Напомним для них критерии ст. 55 Хозяйственного кодекса Украины:

- среднее количество работников за отчетный период (календарный год) не превышает 50 лиц

и

- годовой доход от какой-либо деятельности не превышает сумму, эквивалентную 10 млн евро, определенную по среднегодовому курсу НБУ.

Средний курс евро за 2016 год, по данным НБУ, составлял 28,2919 грн/евро, за 2017 год — 30,0042 грн/евро. Следовательно, доходный критерий субъектов малого предпринимательства для 2016 года составляет не более 282 919 000 грн (10 млн. евро х 28,2919 грн/евро), для 2017 года — 300 042 000 грн/евро (10 млн. євро х 30,0042 грн/євро).

Добавим среди прочего — действует отдельная норма касательно представления всеми плательщиками НДС деклараций по НДС в электронной форме (абз. 2 п. 49.4 НКУ).

Обратите внимание: согласно обслуживающему программному обеспечению, представление налоговой отчетности по налогу на прибыль в электронном виде для плательщиков с квартальным и годовым отчетными периодами предусмотрено разными электронными кодами форм (письмо ГФСУ от 22.12.2016 г. № 40603/7/99-99- 03-01-17). Коды форм можно найти на веб-сайте ГФСУ таким образом:

Главная > Электронная отчетность > Налогоплательщикам об электронной отчетности > Информационно-аналитическое обеспечение > Реестр электронных форм налоговых документов.

Предприятия, представляющие отчетность только за год (не позднее 01.03.2018), подают Налоговую декларацию по налогу на прибыль по электронной форме J0108104 (приложения J0180304, J0180604, J0181304, J0181404, J0181504, J0181604, J0181704, J0181804, J0182804).

А вот квартальщики (которые должны представить отчетность за 2017 год не позднее 01.03.2018) подают Налоговую декларацию по налогу на прибыль по форме J0100116 (приложения J0110316, J0110616, J0111316, J0111416, J0111516, J0111616, J0111716, J0111816, J0112816).

Плательщики налога на прибыль нерезидентов, осуществляющих деятельность на территории Украины через постоянное представительство и представляющих отчетность в электронном виде, используя адаптированные электронные формы с указанием необходимых отметок, имеют возможность:

- для базового отчетного периода квартал выбрать электронную форму с кодом J0100608(коды приложений J0165103, J0165203, J0165303) или J0100807 (коды приложений J0185103, J0185203, J0185303);

- для базового отчетного периода год выбрать электронную форму с кодом J0170601 (коды приложений J0176101, J0176201, J0176301) или J0170801 (коды приложений J0178101, J0178201, J0178301).

Правила заполнения

Утвержденных правил заполнения декларации нет. Некоторые подсказки приведены в сносках в самой декларации. К тому же в письме ГФСУ от 04.01.2016 г. № 102/7/99-99-19-02-01-17 прописаны некоторые моменты относительно заполнения новой декларации.

Шапка

В поле 1 проставляется вид декларации — «Звітна», «Звітна нова», «Уточнююча». Представляя отчетность за 2017 год, отметка напротив — «Звітна». В случае если подали уже отчетную декларацию и до предельной даты представления (до 01.03.20178) обнаружили неточность — можно подать декларацию «Звітна нова». После предельной даты представления декларации избавиться от ошибки можно будет только через уточняющую декларацию (с отметкой «Уточнююча») или же через следующую текущую отчетную декларацию (с заполнением приложения ВП).

В поле 2 указывается отчетный налоговый период 2017 года. К тому же в строке 2 заглавной части декларации предусмотрено поле для отметки «Базовый отчетный период квартал» или «Базовый отчетный период год» (письмо ГФСУ от 22.12.2016 г. № 40603/7/99-99-03-01-17).

Поле 3 заполняют только тогда, когда исправляют ошибку по налогу на прибыль. Если исправления проводятся через текущую декларацию, то есть с заполнением приложения ВП за период, который исправляется, данный период и указывается в поле 3 декларации. Если ошибка исправляется через уточняющую декларацию (когда в поле 1 «Уточнююча»), то поля 2 и 3 будут одинаковыми.

Заполнение полей 4–8 стандартное.

Поле 9. В нем проставляются особые отметки — принадлежность к «особым» плательщикам налога на прибыль. Обычные предприятия здесь ничего не заполняют. Такие особые отметки предусмотрены для:

- производителя сельскохозяйственной продукции;

- банка;

- страховщика;

- субъекта, осуществляющего выпуск и проведение лотерей;

- субъекта, осуществляющего азартные игры с использованием игровых автоматов;

- субъекта, осуществляющего букмекерскую деятельность и азартные игры (в том числе казино), кроме азартных игр с использованием игровых автоматов;

- постоянного представительства нерезидента;

предприятия (организации) общественной организации инвалидов, получившего разрешение на пользование льготой;

- налогоплательщика, представляющего декларацию за последний налоговый (отчетный) год в периоде, на который приходится дата его ликвидации.

Основная часть декларации

Декларация заполняется в гривнях — об этом указано над основной частью декларации надписью «(грн)».

Строка 01

По такому критерию будет решаться, может ли предприятие определять базу налогообложения без применения разниц (если доход — более 20 млн. грн., обязательно применяются разницы, если менее — право выбора в первом году непрерывной совокупности лет, когда доход не превышает 20 млн. грн.).

В расчете 20-миллионного лимита участвуют (абз. 10 пп. 134.1.1 НКУ):

-доход (выручка) от реализации продукции (товаров, работ, услуг). По поводу этой составляющей как раз и возникают вопросы — брать выручку или чистый доход из строки 2000 формы №2? Следует брать чистый доход;

- прочие операционные доходы (строка 2120 формы № 2) — обороты по Дт 71 с Кт 791;

- финансовые доходы (строка 2220 формы № 2) — обороты по Дт 73 с Кт 792. В финансовые доходы включают дивиденды, проценты и прочие доходы, полученные от финансовых инвестиций (кроме доходов, которые учитываются по методу участия в капитале) (п. 7 П(С)БУ 15);

- прочие доходы (строка 2240 формы № 2) — обороты по Дт 74 Кт 793.

Но стоит обратить внимание, что налоговики, кроме этих составляющих, предпочитают видеть еще и доход от участия в капитале! Подтверждение этому — письмо ГФС в г. Киеве от 16.03.2016 г. № 6300/10/26-15-12-05-11, где указано:

 «Для определения годового дохода от какой-либо деятельности (за вычетом косвенных налогов), установленного по правилам бухгалтерского учета, рассчитывается суммарное значение таких показателей Отчета о финансовых результатах (Отчета о совокупном доходе) Форма № 2: чистый доход от реализации продукции (товаров, работ, услуг) (стр. 2000), прочие операционные доходы (стр. 2120), доход от участия в капитале (стр. 2200), прочие финансовые доходы (стр. 2220), прочие доходы (стр. 2240)».

Такое же наполнение бухдохода приведено и в письме ГФС от 10.02.2016 г. № 2716/6/99-99-19-02-02-15.

Таким образом, для заполнения строки 01 декларации берут сумму строк 2000, 2120, 2220, 2240 (по мнению контролеров — еще и стр. 2200) из формы № 2. Для «малышей», представляющих отчетность по формам 2-м или № 2-мс, данные берутся из строки 2280.

Обратите внимание: форма № 2 заполняется в тысячах гривен (формы № 2-м и № 2-мс — в тыс. грн с одним десятичным знаком) с соответствующим округлением, а декларация — в гривнях. Из этих строк финотчетности нужно взять сумму в гривнях еще до округления, и именно ее записать в строку 01 декларации.

Строка 02

Данные для заполнения строки 02 декларации следует брать из строки 2290 или строки 2295 ф. № 2, или строки 2290 ф. № 2-м, ф. 2-мс. Если прибыль, то записывают с положительным значением, если же убыток — указывают со знаком «-».

Форма № 2 заполняется в тысячах гривен с соответствующим округлением (для субъектов малого предпринимательства, представляют отчетность по формам с П(С)БУ 25 — в тыс. грн с одним десятичным знаком), а декларация — в гривнях. Поэтому из финотчетности необходимо взять сумму прибыли (или убытка) в гривнях еще до округления, и именно ее записать в строку 02 декларации.

Строка 03 РІ

База по налогу на прибыль с 01.01.2015 определяется как бухфинрезультат плюс/минус разницы. Однако плательщики, имеющие доход (строка 01 декларации) не более 20 млн грн, вправе не применять разницы из р. ІІІ НКУ (кроме налогового убытка прошлых периодов) (п. 134.1 НКУ). Об отказе от применения разниц они указывают в декларации в отдельном поле. При этом здесь важно, что отказаться они могут именно от разниц из р. ІІІ НКУ (кроме убытка предыдущих периодов), а разницы из переходных правил подраздела 4 р. ХХ НКУ и из р. ІІ они должны использовать.

Налоговики также отмечают, что независимо от размера дохода за последний год плательщики применяют разницы из подраздела 4 р. ХХ НКУ (см. подкатегорию 102.08.06 системы «ЗІР»).

При этом выбор не применять разницы из р. ІІІ НКУ можно сделать в первом году непрерывной совокупности лет, когда доход не дотягивает до 20 млн. грн. Скажем, если в 2016 году составлял более 20 млн. грн., а в 2017 году — менее, можно выбирать для 2017 года — с разницами или без.

Разницы показывают в отдельном приложении РІ (о его заполнении мы подробно расскажем в одном из следующих материалов). В приложении отдельно сгруппированы разницы — как из р. ІІІ, так и из других разделов. Следовательно, приложение РІ заполняют не только те, у кого доход составляет более 20 млн. грн., но и те, кто имеет доход менее 20 млн. грн. и решил не применять разницы из р. ІІІ НКУ. Безусловно, приложение РІ заполняется, если хотя бы одна из разниц есть. Ведь если приложение РІ пустое, то заполнять его и, соответственно, строку 03 РІ не нужно.

Для того чтобы понять, кому какие разницы по группам могут «перепасть», — табличка-подсказка.

Таблица

Разницы, применяемые разными категориями плательщиков

Строка 04

Заполняется расчетно как сумма строк 02 и 03 (с соответствующим знаком) и, соответственно, если получили прибыль — записываем положительное значение, если получился убыток — записываем сумму со знаком «-».

Строка 05

Фактически освобождение от налогообложения в 2017 году предусмотрено только для предприятий и организаций, основанных общественными организациями инвалидов, и касательно Чернобыльской АЭС и преобразования объекта «Укрытие», а также для самолетостроения (п. 142.1, п. 41 подраздела 4 р. ХХ НКУ).

Строка 06

Рассчитывается налог на прибыль (уточнено, что от положительного значения, то есть от прибыли), а именно разница между прибылью из строки 04 и освобожденной прибылью из строки 05 умножается на ставку налога. Ставка налога — 18% (п. 136.1 НКУ).

Поскольку прибыль освобождена только для организаций, основанных общественными организациями инвалидов и субъектов самолетостроения, то для всех остальных предприятий в строке 06 будет произведение прибыли (из строки 04) и ставки налога 18%, разделенной на 100%.

Строки 07–15 предназначены для особых плательщиков — страховщиков, субъектов, которые проводят азартные игры, лотереи, букмекеров. Поэтому обычные предприятия их не будут заполнять, а проставят прочерки.

Строка 16 ЗП

Уменьшение начисленной суммы налога проводят в приложении ЗП, значение которого и переносится в строку 16 ЗП. Напомним, налог на прибыль можно уменьшить на сумму:

- налога на прибыль, полученную из иностранных источников, который уплачен субъектами хозяйствования за рубежом;

- начисленного и уплаченного авансового взноса в связи с выплатой дивидендов.

Уменьшать налог на прибыль на сумму налога на недвижимость с 2017 года уже нельзя (в связи с изменениями в п. 137.6 НКУ, внесенными Законом от 21.12.2016 г. № 1797-VIII).

Строка 17

Заполняется расчетным способом. Для обычных предприятий (не страховщиков, не банков, не букмекерских и особых категорий) в строке 17 будет разница между начисленным налогом на прибыль (из строки 06) и суммами, которые его уменьшают (из строки 16 ЗП).

Строка 18

Заполняют только те плательщики, которые представляли отчетность поквартально (об этом указывает сноска 7). Они в декларации за 2017 год в строке 18 указывают налоговые обязательства по результатам 3-х кварталов 2017 года.

Строка 19

Заполняют строку как те, кто представляет отчетность только за год, так и поквартальщики.

У плательщиков, представляющих отчетность только по итогам года, строка 19 = строке 17.

У плательщиков-поквартальщиков определяется разница между строками 17 и 18.

Строка 20 АВ

Расчет суммы дивидендного авансового взноса приводится в приложении АВ.

Строка 21

Заполняют только квартальщики. Об этом свидетельствует сноска 7.

Строка 22

Для плательщиков, представляющих отчетность только за год: строка 22 = строке 20.

Для квартальщиков исчисляется расчетным способом: строка 20 АВ - строка 21.

Строка 23 ПН

Заполняют плательщики, в отчетном периоде выплачивавшие нерезидентам доходы из источников происхождения из Украины.

Вместе с тем расчет налога (или освобождение от уплаты, если применялся международный договор) проводят в приложении ПН. Его заполняют на каждого нерезидента отдельно. А в строку 23 ПН переносят суммарное значение из всех приложений ПН за отчетный год.

Строка 24

Заполняют только квартальщики (см. сноску 7).

Строка 25

Для тех, кто представляет отчетность только по итогам года: строка 25 = строке 23.

Квартальщики же рассчитывают разницу между строками 23 и 24 и записывают ее в строку 25.

Обратите внимание: раньше в строке 26 декларации за 2016 год отражали разовый авансовый взнос, с 2017 года его нет. Значит, в обновленной форме строка 26 уже предназначена для исправления ошибок (нумерация сместилась).

Исправление ошибок

Предусмотрены отдельные блоки для исправления ошибок:

- в налоге на прибыль и авансовом взносе при выплате дивидендов (строки 26–30);

- по налогу на репатриацию при выплате доходов нерезидентам (строки 31–34).

В случае исправления ошибок с помощью текущей декларации заполняют приложение ВП. Результат исправления (занижение или завышение) переносят в соответствующий блок декларации со знаком «+» — занижение, а со знаком «-» — завышение. А также при занижении налоговых обязательств рассчитывают сумму самоштрафа (5%), и пеню, их суммы указывают в соответствующих строках. Если занижение — ни штрафа, ни пени.

В письме ГФСУ от 04.01.2016 г. № 102/7/99-99-19-02-01-17 относительно исправления ошибок говорится следующее.

Самостоятельное исправление ошибок осуществляется, как и ранее, путем уточнения показателей декларации в соответствии со ст. 50 р. ІІ НКУ, а именно: в уточняющей декларации или в составе декларации за текущий отчетный (налоговый) период с представлением приложения ВП.

В частности, при самостоятельном исправлении ошибок в декларациях за отчетные (налоговые) периоды до 01.01.201 заполняются показатели таблицы 2 приложения ВП, а в строках таблицы 1 приложения ВП проставляются прочерки. Об этом свидетельствует примечание «8» в приложении ВП.

В случае самостоятельного исправления ошибок в уточняющей декларации за отчетные (налоговые) периоды до 01.01.2015 плательщиками заполняются строки 27–28, 30–31, 32, 34–35, 36 и 38–39 декларации по налогу на прибыль по новой форме, отражающие результат уточнения налоговых обязательств.

Кроме того, для самостоятельного исправления ошибок по новой форме за отчетные (налоговые) периоды до 01.01.2015 плательщики должны подать Дополнение к налоговой декларации, которое может быть составлено в произвольной форме и будет использоваться контролирующим органом при анализе показателей такой декларации. В данном случае плательщик указывает об этом факте в специально отведенном месте в налоговой декларации, а дополнение к декларации будет считаться неотъемлемой частью налоговой декларации.

Приложения

Сейчас их 9:

АВ — Расчет авансового взноса по налогу на прибыль предприятий на сумму выплаченных дивидендов (приравненных к ним платежей);

ЗП — Уменьшение начисленной суммы налога;

ПН — Расчет (отчет) налоговых обязательств нерезидентов, которые получили доходы с источником их происхождения из Украины (таблица 1). Расчет прибыли от операций с беспроцентными (дисконтными) облигациями или казначейскими обязательствами (строка 16 таблицы 1) (таблица 2);

ТЦ — Самостоятельная корректировка налоговых обязательств плательщика налога с целью трансфертного ценообразования;

ВП — Расчет налоговых обязательств за период, в котором выявлена ошибка(и);

РІ — Разницы;

ПО — Расчет прибыли, освобождаемой от налогообложения (таблица 1). Основания для применения льготы (таблица 2);

АМ — Информация относительно начисленной амортизации;

ЦБ — Расчет финансового результата от операций с ценными бумагами.

Три из них (а именно — приложения АМ, ЦП и ТЦ) являются приложениями к приложению РІ. Поэтому их данные напрямую не переносятся в строки декларации, а отражаются в приложении РІ, и уже через него — в строке 03 РІ декларации.

О наличии приложений нужно указать в отдельном поле.

В соответствующих ячейках таблицы проставляется отметка «+», кроме ячейки под буквами «ПН», в которой указывается количество поданных приложений «ПН» к декларации. Об этом свидетельствует сноска 10.

Приложение ТЦ заполняется плательщиками налога на прибыль предприятий, осуществляющих самостоятельную корректировку в соответствии со ст. 39 р. I НКУ (сноска 11).

Дополнение к декларации

Согласно п. 46.4 НКУ, если плательщик считает, что форма налоговой декларации увеличивает или уменьшает его налоговые обязательства, вопреки нормам он имеет право указать об этом факте в специально отведенном месте в налоговой декларации.

При необходимости налогоплательщик может подать вместе с такой налоговой декларацией дополнение к этой декларации, составленное в произвольной форме, которое будет считаться неотъемлемой частью налоговой декларации. Это дополнение подается с объяснением мотивов его представления. Налогоплательщик, представляющий отчетность в электронной форме, подает такое дополнение в электронной форме.

Поэтому если предприятие подает дополнение, оно нумерует их и указывает суть, содержание дополнения в вышеприведенном поле.

Финотчетность, представляемая с декларацией

Напротив соответствующей ячейки проставляется знак «+» (указано в сноске 12).

Решение о неприменении разниц

Если предприятие имеет доход не более 20 млн. грн. и не желает использовать разницы при определении налога на прибыль, необходимо:

- оформить данное решение отдельным приказом или распоряжением. Хотя прямо об этом в п. 134.1 НКУ не сказано, но налогоплательщикам запрещено формирование показателей налоговой отчетности, таможенных деклараций на основании данных, не подтвержденных документами, определенными абз. 1 п. 44.1 НКУ («...на основании первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов...»). В общем лучше заранее предотвратить даже теоретические пререкания с контролерами и иметь документ, подтверждающий принятое предприятием решение;

- указать о принятом решении в декларации в отдельном поле. При этом, каким образом будет проставляться отметка, — роли играть не должно, главное, чтобы однозначно было понятно. Поэтому самый удачный вариант, это проставление отметки «+» и запись реквизитов документа, которым принято решение о неприменении разниц, — «приказ (решение» ... № ...)»).

Важно: решение принимается не более чем раз в течение непрерывной совокупности лет, в каждом из которых выполняется данный критерий относительно размера дохода. О принятом решении налогоплательщик указывает в налоговой отчетности по данному налогу, представляемой за первый год в такой непрерывной совокупности лет. В последующие годы такой совокупности корректировки финансового результата также не применяются (кроме отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет) (пп. 134.1.1 НКУ).

Контролеры считают, что принять решение об отказе можно в любом году непрерывной совокупности лет, когда доход не превышает 20 млн. грн., а не обязательно именно в первом в такой непрерывной совокупности.

В системе «ЗІР» (102.02) контролеры на вопрос — «Имеет ли право налогоплательщик, доходы которого не превышали 20 млн. грн., но при этом такой плательщик применял корректировки финансового результата до налогообложения на разницы, определенные в соответствии с положениями р. III Налогового кодекса Украины, принять решение о неприменении корректировок финансового результата на второй, третий год в непрерывной совокупности лет в каждом из которых размер дохода не превышает 20 млн. грн.?» — ответили:

 «Налогоплательщик, доходы которого от какой-либо деятельности (за вычетом косвенных налогов), определенные по правилам бухгалтерского учета, не превышали двадцати миллионов гривен, но при этом такой плательщик применял корректировки финансового результата до налогообложения на все разницы (кроме отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых (отчетных) лет), определенные в соответствии с положениями р. III Налогового кодекса Украины (далее — НКУ), имеет право один раз в любом году непрерывной совокупности лет, в каждом из которых размер дохода не превышает двадцати миллионов гривен, принять решение о неприменении корректировок финансового результата до налогообложения, и указать о принятии данного решения в налоговой декларации по налогу на прибыль предприятий за такой налоговый (отчетный) год».

Лимит остатка наличности в кассе — это предельный размер суммы наличности, которая может оставаться в кассе во внерабочее время и обеспечить работу в начале следующего рабочего дня (п.п. 16 п. 3 разд. I Положения № 148).

Сумму наличности, превышающую установленный лимит, необходимо сдавать в банк для ее зачисления на любые банковские счета предприятия в согласованные с банком сроки.

Лимит кассы и сроки сдачи наличной выручки (наличности) устанавливаются для предприятий, осуществляющих операции с наличностью в национальной валюте.

Устанавливает такой лимит само предприятие на основании специального расчета. Как и ранее, этот расчет базируется либо на сумме среднедневного поступления наличности в кассу, либо на сумме среднедневной выдачи наличности из кассы — на выбор субъекта хозяйствования. Давайте определим круг лиц, которых законодательство не обязывает устанавливать рассматриваемый лимит.

К их числу относятся:

— физлица-предприниматели (п. 14 разд. II Положения № 148);

— религиозные организации (религиозные общины, управления и центры; монастыри, религиозные братства, миссионерские общества (миссии), духовные учебные заведения), которые не осуществляют производственную или иного вида предпринимательскую деятельность (п. 51 разд. V Положения № 148).

Кроме того, организации, на которые, в принципе, не распространяются требования Положения № 148, также не обязаны устанавливать лимит кассы (п. 2 разд. I Положения № 148). Это:

— расположенные на территории Украины иностранные дипломатические, консульские и другие официальные представительства, международные организации и их филиалы, пользующиеся иммунитетом и дипломатическими привилегиями;

— представительства иностранных организаций и филиалов, которые не осуществляют предпринимательскую деятельность;

— банки и филиалы иностранных банков.

Небанковские финансовые учреждения обязаны устанавливать лимит кассы в общем порядке (п. 14 разд. II Положения № 148).

Расчет лимита.

Порядок расчета лимита кассы. С 05.01.2018 г. предприятие обязано самостоятельно разработать и утвердить внутренним документом (приказом, распоряжением) порядок расчета лимита кассы (п. 50 разд. V Положения № 148). При этом размер лимита, рассчитанный на основании утвержденного предприятием порядка, опять-таки нужно утвердить соответствующим внутренним документом (приказом, распоряжением).

Для обособленных подразделений предприятия устанавливается отдельный лимит кассы, который доводится до их сведения внутренними приказами (распоряжениями) предприятия — юридического лица.

В п. 50 разд. V Положения № 148 сказано, что предприятие разрабатывает порядок расчета лимита кассы на основании этого Положения и с учетом особенностей своей работы. При расчете лимита кассы нужно учесть, в частности, такие факторы: режим и специфика работы предприятия, отдаленность от банка, объем кассовых оборотов (поступлений и расходов) по всем счетам, установленные сроки сдачи наличности, продолжительность операционного времени банка, наличие договоренности предприятия об инкассации наличности и т. д.

Все эти особенности и прописываем в порядке расчета лимита кассы.

Нужно ли переутверждать действующий лимит? Думаю, лучше это сделать. Как уже было сказано, Положение № 148 обязывает предприятие самостоятельно разработать и утвердить порядок расчета лимита кассы, а на его основании — рассчитать и утвердить лимит. То есть лимит кассы должен соответствовать нормам нового кассового Положения № 148 и «собственному» порядку расчета лимита кассы, разработанному предприятием. А поскольку это новые документы, то и размер лимита лучше пересчитать и переутвердить. Как и в прежние времена, лимит кассы можно рассчитать двумя способами:

1) исходя из среднедневного поступления наличности в кассу;

2) исходя из среднедневной выдачи наличности из кассы.

Какой из способов выбрать — решает само предприятие.

Расчет установления лимита остатка наличности в кассе оформляют в произвольной форме и прилагают его к приказу (распоряжению) об утверждении лимита.

Принцип расчета лимита кассы остался прежним: сумму поступления (или выдачи) наличности из кассы за расчетный период делят на количество рабочих дней в этом расчетном периоде.

Важный нюанс! Положение № 148 предоставляет предприятию право самостоятельно выбрать расчетный период. Использовать данные за 3 месяца подряд из последних 12 месяцев теперь не обязательно.

И еще один положительный момент: предприятия получили возможность при расчете лимита учитывать любые виды поступлений (выдачи) наличности. Положение № 148 не содержит на этот счет никаких ограничений.

В Положении № 148 также нет нормы, которая обязывала бы предприятия устанавливать лимит в пределах среднедневного показателя, полученного в результате расчетов, как это было в абз. 2 п. 5.8 отмененного Положения № 637. Поэтому, разрабатывая порядок расчета лимита кассы, предприятие может предусмотреть, что размер лимита, полученный в результате расчетов, округляется, к примеру, в сторону увеличения до ближайших ста гривен.

Если предприятие расположено в населенном пункте, где нет банков, то оно имеет полное право полученную величину умножить на 5, поскольку срок сдачи наличности для таких хозсубъектов — не реже чем один раз в 5 рабочих дней (п.п. 3 п. 48 разд. V Положения № 148).

«Заоблачный» лимит. Положение № 148 предоставило предприятиям большую свободу при расчете лимита кассы. Возникает вопрос: а можно ли установить любой «фантастический» лимит на свое усмотрение, например, среднедневной показатель умножить на 100, чтобы уж точно не было превышения?

«Играть» с размером лимита нужно осторожно. Как было сказано, его можно немного увеличить (к примеру, за счет округления в большую сторону). Но устанавливать «заоблачные» показатели, оторванные от реальности, не стоит. Ведь порядок расчета лимита кассы предприятие должно утвердить на основании Положения № 148 (ср. 025102400). А это Положение предписывает устанавливать лимит кассы и сроки сдачи наличности исходя из потребности ускорения обращения наличности и своевременного ее поступления в банки (п. 14 разд. II Положения № 148).

К тому же руководитель предприятия несет ответственность за соблюдение требований Положения № 148 касательно установления лимита кассы и за достоверность соответствующих показателей, указанных в расчете установления лимита остатка наличности в кассе (п. 56 разд. V Положения № 148). А контролеры могут не только проверять наличие самостоятельно установленного лимита кассы, но и проверять его соответствие самостоятельно проведенным расчетам (п.п. 3 части третьей п. 58. разд. VI Положения № 148).

Минимальный лимит. В связи с нововведениями возникает еще один вопрос: что делать предприятиям, у которых соответствующий среднедневной показатель, исчисленный на основании кассовых оборотов, равен нулю или не больше 170 грн.?

В условиях девальвации гривни такая ситуация, конечно, маловероятна. Тем не менее заметим, что норма из абзаца пятого п. 5.4 Положения № 637, которая разрешала таким предприятиям устанавливать лимит кассы в размере не более 170 грн., в Положение № 148 «не переехала». В то же время из определения термина «лимит кассы» следует, что предназначение лимита — обеспечить работу предприятия в начале следующего дня. Да и требование об обязательном наличии разменной монеты для выдачи сдачи в кассах предприятий торговли, общепита и сферы услуг никто не отменял. Исходя из этих условий такие предприятия и устанавливают лимит кассы.

Понятно, что теперь он может отличаться от прежних 170 грн.

Лимит для новичков

Особенности установления лимита кассы предприятиями, начинающими свою деятельность, а также предприятиями, деятельность которых была связана исключительно с безналичными расчетами и которые начинают осуществлять дополнительный вид деятельности, предусматривающий осуществление наличных расчетов, оговорены в абзаце третьем п. 50 разд. V Положения № 148.

Эти предприятия на первые 3 месяца работы устанавливают лимит кассы по прогнозным расчетам (то есть устанавливают прогнозный предполагаемый лимит). В двухнедельный срок после окончания первых 3 месяцев работы установленный таким образом прогнозный лимит кассы пересматривается предприятием по фактическим показателям деятельности в соответствии с нормами Положения № 148.

Таким образом, «новички» первые 3 месяца работают с прогнозным (предполагаемым) лимитом. Как и в общем случае, его утверждают соответствующим приказом (распоряжением). После окончания 3 месяцев лимит пересматривают, ориентируясь на реальные результаты деятельности за трехмесячный период.

Предприятия, установившие прогнозный лимит, отсчитывают первые 3 месяца своей работы с наличкой со дня проведения первого расчета наличными.

Если предприятие не позаботится об установлении лимита кассы, такой лимит будет считаться нулевым. При этом вся наличность, находящаяся в кассе на конец рабочего дня и не сданная в банк, будет считаться сверхлимитной (п. 53 разд. V Положения № 148).

Когда допускается превышение.

К счастью, за превышение установленного на предприятии лимита кассы штрафуют не всегда. Все тем же Положением № 148 предусмотрены случаи, когда законодательно разрешено хранить в кассе предприятия сумму, превышающую лимит, а также случаи, когда наличность не считается сверхлимитной в день ее поступления. Эти случаи мы сейчас и вспомним.

Итак, предприятия имеют право хранить в своей кассе сумму наличности, превышающую установленный лимит (п. 18 разд. II Положения № 148):

— полученную в банке для выплат, относящихся к фонду оплаты труда, пенсий, стипендий, дивидендов (дохода) — в течение 5 рабочих дней, включая день получения наличности в банке. Для проведения этих выплат работникам отдаленных обособленных подразделений железнодорожного транспорта и морских портов наличность может храниться в их кассах сверх установленного лимита в течение 10 рабочих дней, включая день получения наличности в банке;

— полученную в качестве выручки и предназначенную для осуществления за ее счет выплат, относящихся к фонду оплаты труда, — в течение 3 рабочих дней со дня наступления сроков этих выплат. Размер этих выплат должен соответствовать сумме, указанной в переданных в кассу ведомостях на выплату наличности.

Хранить в кассе сверхлимитную сумму, предназначенную для иных выплат, нежели приведенные выше (например, алиментов, больничных и т. д.), в течение 3 (5) рабочих дней не разрешается.

Но, как уже говорили, есть случаи, когда наличность не считается сверхлимитной в день ее поступления. Это случаи, когда (п. 54 разд. V Положения № 148):

1) сумма превышения установленного лимита кассы сдана в обслуживающий банк не позднее следующего рабочего дня банка;

2) сумма превышения лимита выдана для использования предприятием (без предварительной ее сдачи в банк и одновременного получения из кассы банка) на цели, связанные с его деятельностью, на следующий день;

3) наличность поступила в кассу предприятия в выходные или праздничные дни, и сумма превышения размера лимита была:

— сдана в банк на следующий рабочий день банка и предприятия;

— выдана для использования предприятием в соответствии с законодательством (без предварительной сдачи ее в банк и одновременного получения из кассы банка) на следующий рабочий день на нужды, связанные с деятельностью предприятия.

Как только в банке вводится временная администрация, целый ряд его операций сразу подпадает под мораторий (ч. 5 ст. 36 Закона 4452). В частности, этот мораторий касается и возврата средств с текущих счетов предприятий. Для предприятий — клиентов банка это значит, что денежные средства, которые находились на текущих счетах, открытых в нем, не могут быть использованы для текущих операций. Поэтому такие «зависшие» средства нужно перевести в состав дебиторской задолженности (Дт 377 — Кт 311).

Причем так как в погашении такой задолженности есть неуверенность, она считается сомнительным долгом (п. 4 П(С)БУ 10). Об этом в свое время сообщил и Минфин (письмо от 17.03.2010 г. № 31-34000-10-27/5857). Чиновники также добавили, что под такую задолженность нужно создавать резерв сомнительных долгов (напомним: не создавать этот резерв вправе предприятия, составляющие Упрощенный финансовый отчет субъекта малого предпринимательства). В бухучете его начисление показывают проводкой Дт 944 — Кт 38.

Если отражаете разницы, то в этом же периоде нужно показать на эту сумму увеличивающую разницу (п.п. 139.2.1 НКУ), тем самым исключив такие расходы из «прибыльного» учета.

Следующее событие для предприятия — принятие НБУ решения об отзыве банковской лицензии и ликвидации банка. Не позднее чем через 7 дней со дня принятия НБУ этого решения Фонд гарантирования вкладов должен опубликовать эти данные в газете «Урядовий кур’єр» или «Голос України» (ст. 45 Закона № 4452). Этот срок очень важен! В течение 30 дней со дня опубликования данных сведений кредиторы вправе заявить уполномоченному лицу Фонда свои требования к банку.

Если вы пропустили этот срок. В этом случае ваши требования к банку считаются погашенными (ст. 49 Закона № 4452). Таким образом, фактически уже на следующий день после окончания такого срока задолженность банка превратится в безнадежную, поэтому ее можно списывать (если создавался резерв, то проводкой Дт 38 — Кт 37).

Сумму списанной задолженности учитывают на забалансовом субсчете 071 в течение не менее 3 лет с даты списания.

Если ваше предприятие отражает разницы по налогу на прибыль, ситуация, увы, не радужная. Чтобы учесть такую сумму в налоговых расходах (путем уменьшающей разницы согласно п.п. 139.2.2 НКУ), она должна отвечать признакам безнадежности из п.п. 14.1.11 НКУ. Среди них наиболее подходящим для нашего случая является п.п. «з» п. 14.1.11 НКУ — «задолженность субъектов хозяйствования, <…> прекращенных как юридические лица в связи с их ликвидацией». То есть для налоговых целей задолженность будет считаться безнадежной только после ликвидации банка с записью об этом в ЕГР. При этом даже после ликвидации банка налоговики, вероятнее всего, не позволят показать уменьшающую разницу по п.п. 139.2.2 НКУ, и фактически такая задолженность не будет учтена в налоговых расходах. Это связано с тем, что, по мнению ГФС, отразить такую уменьшающую разницу при списании задолженности можно при условии, что вами принимались меры по ее взысканию — главным образом, через исполнительную службу. При этом, пропустив срок предъявления требования, у вас такой возможности уже не будет.

ГФС считает, что при списании такой задолженности вы фактически предоставили безвозвратную финансовую помощь.

Если вы разницы не отражаете, проблем с налоговыми расходами у вас не будет.

Если требования к банку поданы в срок. В этом случае вас должны включить в Реестр акцептованных требований кредиторов. Реестр составляется в течение 90 дней со дня опубликования сведений о ликвидации банка в указанных выше газетах (ч. 2 ст. 49 Закона № 4452). В течение 20 дней после его утверждения уполномоченное лицо Фонда должно известить вас о том, что ваши требования акцептованы, на официальном сайте Фонда и в помещениях неплатежеспособного банка.

А дальше остается ждать. При этом шансов на то, что деньги вам вернут, практически нет (ведь требования по возврату средств с текущего счета могут быть погашены лишь в 7-ю очередь (ч. 1 ст. 52 Закона № 4452). Но поскольку теоретически возврат возможен — так просто списать задолженность банка в учете нельзя.

По сути, для целей бухучета задолженность банка будет считаться безнадежной, в случае если имущества банка не хватит для удовлетворения требований клиента. Для налоговых целей безнадежной в этом случае задолженность банка может быть признана, если она отвечает требованиям п.п. 14.1.11 НКУ (ср. 025102400). Как мы отмечали выше, больше всего в нашем случае подходит основание «з» этого подпункта — «ликвидация банка».

Поэтому наиболее логично списывать возникшую задолженность банка — в периоде его ликвидации (подтверждением факта ликвидации банка будут сведения из ЕГР). При этом заметим: если ликвидация банка затягивается (как в вашем случае), ссылаться на истечение исковой давности (п.п. «а» п.п. 14.1.11 НКУ) для списания задолженности, увы, нельзя.

Такая невозможность обусловлена тем, что срок исковой давности начинает течь с момента нарушения стороной ваших прав (или с момента, в котором вы узнали об этом). При этом в описанной ситуации нарушения ваших прав формально не было — Фонд действует в рамках Закона № 4452.

Что касается вопроса о несоздании резерва под зависшие на банковском счете денежные средства, то, с учетом актуальной позиции ГФСУ, это сейчас не влияет на право показать такую задолженность в составе налоговых расходов предприятиями, отражающими разницы. Главное — чтобы такая задолженность вписывалась в понятие «безнадежной» в понимании п.п. 14.1.11 НКУ(это подтверждают и налоговики в категории 102.13 ЗІР).

В этом случае в учете все пройдет так: в периоде признания задолженности безнадежной вы покажете проводку Дт 944 — Кт 37. В приложении РI к декларации по налогу на прибыль (если вы отражаете разницы) в периоде списания задолженности вы покажете списанную сумму безнадежной задолженности одновременно в стр. 2.1.1 и 2.2.3.

Хотя, безусловно, несоздание резерва сомнительных долгов расценивается как нарушение порядка ведения бухучета. Как выход, можно начислить резерв за период, когда он должен был быть создан, в порядке исправления ошибки — путем корректировки сальдо нераспределенной прибыли (Дт 44 — Кт 38 на основании бухсправки). Но, увы, этот формально верный путь может создать препятствия для отражения такой задолженности в налоговых расходах.

ОПРИХОДОВАНИЕ ИМПОРТНЫХ ТОВАРОВ

Бухгалтерский учет

Согласно общему правилу, импортные товары приходуются по первоначальной стоимости. Такой первоначальной стоимостью является себестоимость приобретенных импортных товаров, которая состоит из фактических расходов, определенных п. 9 П(С)БУ 9 «Запасы».

Оприходование импортных товаров в бухучете отражается следующей проводкой: Дт 28«Товары» (20, 22 и т.п.) Кт 632 «Расчеты с иностранными поставщиками».

Составляющие первоначальной стоимости импортных товаров определены п. 9 П(С)БУ 9(см. рис. 1):

Рис. 1. Составляющие первоначальной стоимости импортных товаров

Рассмотрим составляющие первоначальной стоимости импортных товаров:

1) суммы, которые уплачиваются согласно договору поставщику (продавцу), за вычетом косвенных налогов.

Основной составляющей первоначальной стоимости импортных товаров является их стоимость, определенная внешнеэкономическим договором. Расчеты по ВЭД-договорам, как правило, осуществляются в инвалюте, поэтому при определении первоначальной стоимости следует учесть, какое событие произошло ранее: оприходование товаров или оплата их стоимости. Вместе с тем гривневый эквивалент инвалютных расходов определяет П(С)БУ 21«Влияние изменений валютных курсов», а именно — п.п. 5–6 П(С)БУ 21: если была предоплата, то себестоимость в части данной предоплаты признается по курсу НБУ на дату предоплаты, а в части, не покрытой предоплатой, — по курсу НБУ на дату оприходования (см. рис. 2). В дальнейшем при изменении курса НБУ первоначальная стоимость товаров не меняется.

Рис. 2 Порядок формирования первоначальной стоимости импортного товара, стоимость которого выражена в инвалюте

В данном случае речь идет именно о стоимости товара по ВЭД-договору, а не об определенной таможней таможенной стоимости такого товара. Поэтому важно четко разграничивать формирование таможенной стоимости (которая состоит из определенных Таможенным кодексом Украины (далее — ТКУ) расходов) и формирование первоначальной стоимости товаров (в соответствии с П(С)БУ 7). Ведь таможенная стоимость определяется исключительно для таможенных целей.

Кроме того, таможенная декларация не является основанием для оприходования импортных товаров. Ведь таможенная декларация по своей сути — заявление установленной формы, в котором лицо указывает таможенную процедуру, подлежащую применению к товарам, и предусмотренные законодательством сведения о товарах, условиях и способах их перемещения через таможенную границу Украины и касательно начисления таможенных платежей, необходимых для применения данной процедуры (ч. 20 п. 1 ст. 4 ТКУ).

К тому же таможенная декларация является лишь документом, подтверждающим расходы на уплату НДС, акцизного налога, пошлины, прочих таможенных платежей. Это подчеркивает и Минфин Украины в письме от 23.01.2013 г. № 31-08410-07-16/2073.;

2) суммы ввозной пошлины.

Ввозная пошлина устанавливается на товары, которые ввозятся на таможенную территорию Украины (ст. 272 ТКУ). Ставки такой пошлины установлены Таможенным тарифом Украины и дифференцируются в зависимости от кода УКТ ВЭД;

3) суммы косвенных налогов в связи с приобретением запасов, которые не возмещаются предприятию/учреждению.

Здесь речь идет именно о тех суммах уплаченного НДС, которые не будут включаться в налоговый кредит в связи с отсутствием прав на такое включение. Следовательно, примером этого может быть уплата НДС при таможенном оформлении импортных товаров НЕплательщиком НДС;

4) транспортно-заготовительные расходы (затраты на заготовку запасов, оплата тарифов (фрахта) за погрузочно-разгрузочные работы и транспортировку запасов всеми видами транспорта к месту их использования, включая расходы по страхованию рисков транспортировки запасов).

При импорте товаров покупатель может нести разные связанные с этим расходы: на разгрузку и погрузку товара, транспортировку, страхование рисков и т.п.

Все эти расходы на основании соответствующих первичных документов относятся к себестоимости импортных товаров. В случае если стоимость перевозки (или прочих расходов) указана совокупной суммой (например, за транспортировку разнообразных импортных товаров), соответствующую сумму расходов, которую необходимо включить в первоначальную стоимость, следует распределить между предметами перевозки. Это подчеркивает и Минфин Украины в письме от 27.02.2003 г. № 053-2920.

Однако для формирования первоначальной стоимости не нужно распределять стоимость перевозки до и после границы. Данное распределение необходимо исключительно для определения таможенной стоимости (ч. 10 ст. 58 ТКУ);

5) прочие расходы, непосредственно связанные с приобретением запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях.

К данным расходам, в частности, относятся:

• прямые материальные расходы;
• прямые расходы на оплату труда;
• прочие прямые расходы предприятия на доработку и повышение качественно технических характеристик запасов.

Кроме того, сюда включают расходы на оплату услуг таможенного брокера, если данную стоимость можно непосредственно определить и «привязать» к импортируемым товарам.

Минфин подчеркивает: если услуги таможенного брокера непосредственно связаны с приобретением товаров, предназначенных для продажи, то сумма оплаты данных услуг включается в себестоимость приобретенных товаров и будет признаваться расходами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации таких импортируемых товаров (см. письмо Минфина от 29.11.2013 г. № 31-08410-07-27/34996). Однако зачастую определить, какая именно сумма расходов была понесена на таможенное оформление данного товара, очень трудно, а иногда и невозможно. В таком случае, мы считаем, оплату стоимости услуг таможенного брокера отражают в расходах периода.

Кроме того, расходами, непосредственно связанными с приобретением импортных товаров, можно считать плату за выполнение таможенных формальностей. Такая плата осуществляется за выполнение таможенных формальностей органами доходов и сборов вне места расположения органов доходов и сборов или вне рабочего времени, определенного для них, за счет заинтересованных лиц (ч. 8 ст. 247 ТКУ). Размер платы установлен в евро, а взимается она в гривнах по официальному (валютному) курсу, установленному НБУ на дату представления таможенной декларации, а в случае, когда выполнение таможенных формальностей не связано с представлением таможенной декларации, — на дату фактической уплаты.

Налог на прибыль

Налог на прибыль необходимо исчислять исходя из бухгалтерского финрезультата (согласно П(С)БУ или МСФО), откорректированного на разницы, предусмотренные НКУ. Разницы, которые будут корректировать финрезультат, — это амортизационные разницы, разницы, возникающие при формировании резервов (обеспечений), разницы, возникающие при осуществлении финансовых операций (пп. 134.1.1 НКУ). Такие разницы будут корректировать бухгалтерский финрезультат как в сторону уменьшения, так и в сторону увеличения базы.

Без корректировок (как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения) можно определять прибыль до налогообложения, если годовой доход от какой-либо деятельности (за вычетом косвенных налогов), определенный по правилам бухучета, за последний годовой отчетный (налоговый) период не превышает 20 млн грн. В случае если предприятие с годовым доходом не более 20 млн грн примет решение не проводить корректировку, об этом нужно будет указать в декларации. Как только доход за налоговый год составит более 20 млн грн, придется, начиная с такого года, при определении объекта налогообложения применять корректировки.

Разницы, связанные с приобретением импортных товаров, в НКУ не прописаны, поэтому все, как отражено в бухучете по данной операции, так и останется.

НДС

Налоговые обязательства. Ввоз товаров на таможенную территорию Украины является объектом обложения НДС (пп. «в» п. 185.1 НКУ). А это значит, что все импортные товары облагаются НДС (за исключением отдельных случаев, когда НКУ установлены льготы относительно такого налогообложения импорта).

Согласно общему правилу, датой возникновения налоговых обязательств в случае ввоза товаров на таможенную территорию Украины является дата предоставления таможенной декларации для таможенного оформления (п. 187.8 НКУ).

Таможенное оформление начинается с момента представления в орган доходов и сборов декларантом или уполномоченным им лицом таможенной декларации или документа, который в соответствии с законодательством ее заменяет, и документов, необходимых для таможенного оформления, а в случае электронного декларирования — с момента получения органом доходов и сборов от декларанта или уполномоченного им лица электронной таможенной декларации или электронного документа, который согласно законодательству заменяет таможенную декларацию (п. 1 ст. 248 ТКУ).

Удостоверение органом доходов и сборов принятия товаров, транспортных средств коммерческого назначения и документов на них до таможенного оформления осуществляется путем проставления оттисков соответствующих таможенных обеспечений (в т.ч. — с помощью информационных технологий), прочих отметок на таможенной декларации или документе, который согласно законодательству ее заменяет, а также на товаросопроводительных и товарно-транспортных документах — в случае их предоставления на бумажном носителе.

Базой налогообложения является договорная (контрактная) стоимость, но не ниже таможенной стоимости данных товаров, определенной согласно р. III ТКУ, с учетом пошлины и акцизного налога, подлежащих уплате и включению в цену товаров (п. 190.1 НКУ).

Налоговый кредит. Право налогоплательщика на отнесение сумм налога к налоговому кредиту при осуществлении операций по ввозу товаров на таможенную территорию Украины возникает на дату уплаты НДС по налоговым обязательствам в соответствии с п. 187.8 НКУ (п.п. 198.1 и 198.2 НКУ).

Документом, удостоверяющим право на отнесение сумм налога к налоговому кредиту, считается таможенная декларация, оформленная в соответствии с требованиями законодательства, подтверждающая уплату налога (п. 201.12 НКУ).

Кроме того, согласно п. 198.6 НКУ, не относятся к налоговому кредиту суммы налога, уплаченного (начисленного) в связи с приобретением товаров/услуг, не подтвержденные зарегистрированными в Едином реестре налоговых накладных налоговыми накладными или не подтвержденные таможенными декларациями, прочими документами, предусмотренными п. 201.11 НКУ.

При этом если таможенная стоимость товаров превышает договорную (контрактную), в налоговый кредит включается вся сумма НДС, указанная в таможенной декларации, то есть уплаченная на таможне (п. 190.1 НКУ).

РАСЧЕТ КУРСОВЫХ РАЗНИЦ

Порядок бухгалтерского учета курсовых разниц регулируется П(С)БУ 21. Так, согласно упомянутому стандарту, курсовая разница — это разница между оценками одинакового количества иностранной валюты при разных курсах НБУ.

Курсовые разницы определяют ТОЛЬКО по монетарным статьям баланса в иностранной валюте (п.п. 7, 8 П(С)БУ 21).

В контексте П(С)БУ 21 монетарные статьи — это статьи баланса о денежных средствах, а также о таких активах и обязательствах, которые будут получены или оплачены в фиксированной (или определенной) сумме денег или их эквивалентов. Все остальные статьи баланса — немонетарные.

Важно! То есть в нашем случае при импорте товаров монетарная статья будет возникать, когда предприятие оприходовало товар, но еще не оплатило его. В случае же полной предоплаты за товары задолженность контрагента — немонетарная статья.

Отметим, что монетарные статьи нужно перечислять по курсу НБУ (п. 8 П(С)БУ 21):

- на каждую дату баланса.

Датой баланса является дата, на которую составлен баланс предприятия (независимо от периодов составления налоговой отчетности). Обычно датой баланса является конец последнего дня отчетного периода (п. 3 П(С)БУ 6 «Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах»). Отчетным периодом для составления финансовой отчетности является календарный год. Баланс предприятия составляется по состоянию на конец последнего дня квартала (промежуточный баланс) и года (ч. 1 ст. 13 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.1999 г. № 996-XIV). То есть баланс составляется по состоянию на 31 марта, 30 июня, 30 сентября, 31 декабря. Таким образом, курсовые разницы следует определять по курсу, действовавшему 31.03, 30.06, 30.09, 31.12. Только те субъекты микропредпринимательства, которые составляют финотчетность раз в год, определяют курсовые разницы на дату баланса — 31.12.

- на дату осуществления хозяйственной операции.

Для расчета курсовой разницы на эту дату нужно брать курс НБУ на дату осуществления операции. При этом заметьте, что решение о том, как считать курсовые разницы (в рамках операции или по всей монетарной статье), принимается непосредственно на предприятии и закрепляется в приказе об учетной политике. Данное право предприятия прописано в п. 8 П(С)БУ 21.

Порядок определения курсовых разниц зависит от последовательности осуществления расчетов с нерезидентом за импортные товары. Бухгалтерский учет курсовых разниц в каждом случае отличается. Рассмотрим каждую ситуацию отдельно: предоплата, постоплата и частичная предоплата.

Полная предоплата стоимости импортных товаров

В данном случае следует руководствоваться п. 5 П(С)БУ 21, согласно которому «операции в иностранной валюте во время первоначального признания отражаются в валюте отчетности путем пересчета суммы в иностранной валюте с применением валютного курса на дату осуществления операции (дату признания активов, обязательств, собственного капитала, доходов и расходов)».

То есть, перечислив нерезиденту аванс в инвалюте, у предприятия возникает дебиторская задолженность, гривневый эквивалент которой следует определить по курсу НБУ на дату перечисления денежных средств.

Поскольку стоимость товара была предварительно оплачена, то сумма данного аванса (предварительной оплаты) в инвалюте при включении в первоначальную стоимость запасов пересчитывается в гривни с применением курса НБУ на дату аванса (абз. 2 п. 6 П(С)БУ 21), а не по дате фактического получения товаров.

Таким образом, стоимость импортных товаров по ВЭД-договору в инвалюте при оприходовании отражается по курсу НБУ на начало дня даты предоплаты. Пересчитывать данную стоимость на дату оприходования не требуется. Дебиторская задолженность нерезидента — немонетарная статья, поэтому определять курсовые разницы по ней не нужно.

В налоговом учете курсовые разницы также не возникают, ведь такой учет основывается на данных бухгалтерского учета (налогообложению подлежит бухгалтерский финрезультат с учетом определенных корректировок), а НКУ не устанавливает никаких спецправил.

Рассмотрим данную ситуацию с полной предоплатой на примере 1.

Пример 1

Предприятие (плательщик налога на прибыль и НДС) 12.02.2016 перечислило нерезиденту полную предоплату за импортные товары в сумме 20 000 долл. США. Курс НБУ на дату перечисления денежных средств — 27,993 грн/1$ USA .

Таможенная стоимость товара составила 24 000 долл. США. Ставка ввозной пошлины — 1% от таможенной стоимости. За транспортировку товаров от продавца на свой склад предприятие заплатило перевозчику 4 тыс. грн. Для таможенного оформления данного товара предприятие заключило договор с таможенным брокером. Стоимость услуг таможенного брокера — 1650 грн. Курс НБУ на дату таможенного оформления (16.02.2016) — 28,553 грн/1$ USA .

Товары поступили на склад покупателя 19.02.2016. Курс НБУ на эту дату — 28,646 грн/1$ USA .

Курсы НБУ — условные.

Особенности учета рассмотрим в таблице 1.

Учет импорта товара на условиях полной предоплаты

Таблица 1

Приобретение импортных товаров на условиях постоплаты

В данной ситуации следует также руководствоваться вышеупомянутым п. 5 П(С)БУ 21. То есть, получив от нерезидента товары, в бухгалтерском учете оприходовать их нужно по курсу НБУ на дату осуществления операции (то есть на дату получения товаров). После получения товаров у предприятия возникает кредиторская задолженность, которая является монетарной статьей. А потому согласно п.п. 7, 8 П(С)БУ 21 на дату баланса и дату осуществления хозяйственной операции (в частности, на дату перечисления денежных средств в оплату задолженности) по ней нужно определять и отражать курсовые разницы.

Расчет курсовой разницы осуществляется следующим образом:

КР = СКЗ × (К₂ - К₁),

где:

КР — сумма курсовых разниц;

СКЗ — сумма кредиторской задолженности;

К₁ — курс НБУ на дату возникновения кредиторской задолженности или дату баланса (в зависимости от того, какое событие произошло позднее);

К₂ — курс НБУ на дату определения курсовой разницы (на дату баланса или на дату расчетов).

В бухгалтерском учете курсовые разницы отражаются в зависимости от результата такого расчета.

Так, если результат положительный (то есть курс НБУ увеличился, К₂ > К₁), то его списывают на операционные расходы (на субсчет 945 «Расходы от операционной курсовой разницы»). Если результат расчета отрицательный (то есть курс НБУ снизился, К₂ < К₁), то его включают в операционные доходы (на субсчет 714 «Доход от операционной курсовой разницы»).

Справка. Согласно общему правилу, доход от курсовой разницы учитывают на счетах 714 «Доход от операционной курсовой разницы» или 744 «Доход от неоперационной курсовой разницы». А расходы — на 945 «Потери от операционной курсовой разницы» или 974 «Потери от неоперационных курсовых разниц». Выбор счета (операционный доход/расходы или нет) зависит от того, по какой операции (задолженности и т.п.) определяются такие курсовые разницы. То есть здесь главную роль играет целевой характер операции (см. письмо Минфина Украины от 24.03.2004 г. № 31-04200-20-25/4757). Поскольку импорт товаров осуществляется в рамках операционной деятельности, то и курсовые разницы должны отражаться в составе операционных доходов/расходов.

Итак, если первым событием для предприятия является получение импортного товара, предоплата за который не осуществлялась, то договорная стоимость импортных товаров, выраженная в инвалюте, будет перечисляться в гривне по курсу НБУ на дату оприходования данных товаров. В дальнейшем в связи с изменением курса НБУ сформированная в момент оприходования импортных товаров себестоимость корректировке не подлежит. То есть — по какому курсу оприходовали стоимость импортного товара, по такой стоимости он и учитывается на предприятии.

А вот по кредиторской задолженности (которая, как мы уже выяснили, является монетарной статьей) курсовые разницы будут определяться в общем порядке. То есть на дату баланса и дату осуществления расчетов (дату оплаты).

В налоговом учете ситуация аналогичная, ведь такой учет основывается на данных бухгалтерского учета.

Рассмотрим данную операцию на примере 2.

Пример 2

Предприятие (плательщик налога на прибыль и НДС) 12.02.2016 заключило договор с нерезидентом о покупке импортных товаров на сумму 20 000 долл. США.

Таможенное оформление товаров осуществлялось 27.02.2016. Таможенная стоимость товара составила 24 000 долл. США. Ставка ввозной пошлины — 1% от таможенной стоимости. За транспортировку товаров от продавца на свой склад предприятие заплатило перевозчику 4 тыс. грн. Для таможенного оформления данного товара предприятие заключило договор с таможенным брокером. Стоимость услуг таможенного брокера — 1650 грн. Курс НБУ на дату таможенного оформления (27.02.2016) — 27,993 грн/ 1$ USA .

Товары поступили на склад покупателя 13.03.2016. Курс НБУ на указанную дату — 25,743 грн/1$ USA . По состоянию на 31.03.2016 (на дату баланса) курс НБУ — 26,726 грн/1$ USA .

Оплату стоимости импортных товаров предприятие осуществило 19.04.2016 г. Курс НБУ на эту дату — 28,646 грн/1$ USA .

Все курсы НБУ в примере — условные.

Особенности учета отразим в таблице 2.

Учет приобретения импортных товаров на условиях постоплаты

Таблица 2

Импорт товаров на условиях частичной предоплаты

По сути, данная операция объединяет две предыдущие.

Ориентиром для отражения такой операции в учете являются п.п. 5 и 6 П(С)БУ 21. Кроме того, напомним, что согласно абз. 1 п. 6 П(С)БУ 21 при осуществлении авансовых платежей в инвалюте поставщику частями и получении частями от поставщика немонетарных активов (работ, услуг) стоимость полученных активов (работ, услуг) признается по сумме авансовых платежей с применением валютных курсов, исходя из последовательности осуществления авансовых платежей.

Условно стоимость импортного товара можно разделить на 2 части:

- оплаченная (в сумме перечисленного аванса);

- неоплаченная (в сумме стоимости товаров, подлежащей оплате).

Перечисленная частичная предоплата отражается по курсу НБУ на дату перечислениятакого аванса. Эта задолженность — немонетарная статья, а потому курсовые разницы по ней в дальнейшем рассчитывать не нужно. Неоплаченную часть необходимо пересчитать в гривне по курсу НБУ на дату получения товаров. Кроме того, касательно неоплаченной части товара у предприятия возникает кредиторская задолженность, которая является монетарной статьей. А потому по ней на дату баланса и на дату осуществления хозяйственной операции (дату оплаты за полученные товары) нужно будет рассчитать курсовые разницы.

Налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета.

Рассмотрим подробнее эту ситуацию на примере 3.

Пример 3

Предприятие (плательщик налога на прибыль и НДС) 22.01.2016 заключило договор с нерезидентом о покупке импортных товаров в сумме 20 000 долл. США. 02.02.2016 перечислило нерезиденту 50% предоплаты за импортные товары. Курс НБУ на дату перечисления денежных средств — 27,843 грн/1$ USA .

Таможенное оформление товаров осуществлялось 05.02.2016. Таможенная стоимость товара составила 24 000 долл. США. Ставка ввозной пошлины — 1% от таможенной стоимости. За транспортировку товаров от продавца на свой склад предприятие заплатило перевозчику 4 тыс. грн. Для таможенного оформления данного товара предприятие заключило договор с таможенным брокером. Стоимость услуг таможенного брокера — 1650 грн. Курс НБУ на дату таможенного оформления (05.02.2016) — 27,993 грн/1$ USA .

Товары поступили на склад покупателя 10.03.2016. Курс НБУ на эту дату — 28,528 грн/1$ USA .

Оплату оставшейся стоимости импортных товаров предприятие осуществило 19.05.2016. Курс НБУ на указанную дату — 28,646 грн/1$ USA .

Все курсы НБУ в примере — условные.

Особенности учета данных операций отразим в таблице 3.

Учет импорта товаров на условиях частичной оплаты

Таблица 3